StP 34 Nr. 1 Liegenschaftsunterhalt

1. Allgemeines

Von den Einkünften können gemäss § 34 Absatz 1 Ziffer 1 StG die folgenden Kosten abgezogen werden:

• Liegenschaftsunterhaltskosten;

• Kosten für Energiesparen und Umweltschutz (vgl. StP 34 Nr. 3 Aufwendungen für Energiesparen und Umweltschutz);

• Kosten für die Versicherung von Liegenschaften;

• Liegenschaftensteuer;

• nicht durch Subventionen gedeckte Kosten denkmalpflegerischer Arbeiten, sofern solche Massnahmen aufgrund gesetzlicher Vorschriften, im Einvernehmen mit den Behörden oder auf deren Anordnung hin vorgenommen werden (vgl. StP 34 Nr. 4 Aufwendungen für denkmalpflegerische Arbeiten);

• ab der Steuerperiode 2020 angefallene Rückbaukosten im Hinblick für den Ersatzneubau eines Wohnhauses oder gemischt genutzten Gebäudes (vgl. Ziff. 3.5).

Können Investitionskosten für Energiesparen und Umweltschutz sowie Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau in der Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden, sind die nicht berücksichtigten Kosten auf maximal zwei nachfolgende Steuerperioden übertragbar bzw. abziehbar (vgl. StP 34 Nr. 2 Auf die beiden nachfolgenden Steuerperioden übertragbare Kosten). Die Übertragung ist möglich für ab der Steuerperiode 2020 angefallene Kosten.

2. Pauschalabzug

2.1. Grundsatz

Der steuerpflichtigen Person steht gemäss § 9 StV für jede Veranlagungsperiode und für jede Liegenschaft das Wahlrecht zwischen den effektiven und den pauschalen Liegenschaftsunterhaltskosten zu. Die Pauschale beträgt:

• 10 % des Bruttomietertrages, des Mietwertes aus Selbstnutzung oder des steuerbaren Eigenmietwertes für Gebäude, die am Ende der Steuerperiode bis zu zehn Jahre alt sind;

• 20 % des Bruttomietertrages, des Mietwertes aus Selbstnutzung oder des steuerbaren Eigenmietwertes für Gebäude, die am Ende der Steuerperiode älter als zehn Jahre sind.

Mit dieser Pauschale sind gemäss § 9 Absatz 3 StV sämtliche unter Ziffer 1 dieser Weisung aufgeführten Kosten berücksichtigt.

2.2. Ausschluss Pauschalierung

Gemäss § 10 StV können in folgenden Fällen kein Pauschalabzug, sondern nur die tatsächlichen Kosten geltend gemacht werden:

• für Liegenschaften des Geschäftsvermögens;

• für Liegenschaften, die von Dritten vorwiegend geschäftlich genutzt werden.

Gemäss Artikel 5 Absatz 3 der Liegenschaftskostenverordnung gilt der Ausschluss der Pauschalierung in diesen Fällen auch bei der direkten Bundessteuer.

3. Abzugsfähige Aufwendungen

3.1. Grundsatz

Abzugsfähig sind alle selbst getragenen Aufwendungen, welche der Erhaltung der liegenschaftlichen Werte dienen. Dazu gehören die Auslagen für die

• Instandhaltung

• Instandstellung

• Ersatzbeschaffung

soweit sie nicht wertvermehrende Aufwendungen darstellen. Ebenfalls abzugsfähig sind die Besitzesabgaben sowie bei vermieteten Objekten die nutzungsabhängigen Betriebskosten (soweit sie nicht dem Mieter weiterbelastet werden).

Beim Eigentümer eines Einfamilienhauses sind grundsätzlich auch die Kosten für den Unterhalt des Gartens abzugsfähig, weil der Nutzwert des üblichen Umschwungs eines überbauten Grundstückes in der Regel im Mietwert enthalten ist.

3.2. Instandhaltungskosten

Instandhaltungskosten sind Aufwendungen zur Beseitigung von Beschädigungen oder Abnützungen, die seit dem Erwerb der Liegenschaft eingetreten sind. Es handelt sich dabei um die üblichen Ausbesserungsarbeiten und die laufend anfallenden Reparaturen, welche zur Erhaltung der Liegenschaft in gebrauchsfähigem Zustand beitragen (Reparaturen an bauseitigen Einrichtungsgegenständen wie Heizung, Rollläden, Malerarbeiten etc.).

3.3. Instandstellungskosten

Instandstellungskosten sind Aufwendungen, die über die laufenden Ausbesserungen und Reparaturen hinaus für Arbeiten erbracht werden müssen, um die liegenschaftlichen Werte auf die Dauer erhalten zu können. Es handelt sich dabei vor allem um die von Zeit zu Zeit und in grösseren Abständen erforderlichen Renovationen, und für den zeitgemässen gleichwertigen und gleichen Komfort bietenden Ersatz von unbrauchbar gewordenen Einrichtungen.

3.4. Ersatzbeschaffungen

Der gleichwertige Ersatz von Gebäudebestandteilen oder Gegenständen der baulichen Grundausstattung, die verbraucht oder unbrauchbar geworden sind, stellt abzugsfähigen Unterhalt dar (z.B. Ersatz der Waschmaschine oder der Kücheneinrichtung). Wird der Nutzungswert des ersetzten Objekts nicht bloss erhalten, sondern erhöht, weist der wertvermehrende Anteil Anlagekostencharakter auf.

3.5. Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau

3.5.1. Definition Rückbaukosten

Ab der Steuerperiode 2020 angefallene Rückbaukosten im Hinblick auf den Ersatzneubau sind den Unterhaltskosten gleichgestellt und somit als Liegenschaftsunterhalt abziehbar. Als Rückbaukosten gelten die Aufwendungen für:

• die Demontage von Installationen (insbesondere Lüftungs-, Heizungsinstallationen sowie Sanitär- und Elektroanlagen),

• den Abbruch des vorbestehenden Gebäudes,

• sowie den Abtransport und die Entsorgung des auf den Rückbau zurückzuführenden Bauabfalls.

Der Baukostenplan (BKP SN 506 500) der schweizerischen Zentralstelle für Baurationalisierung (CRB) enthält Beschreibungen, welche Arbeiten darunter fallen.

Nicht abziehbar sind insbesondere die Kosten von

• Altlastensanierungen des Bodens,

• Geländeverschiebungen,

• Rodungen,

• Planierungsarbeiten,

• sowie Aushubarbeiten im Hinblick auf den Ersatzneubau.

3.5.2. Voraussetzungen Ersatzneubau

Damit die Rückbaukosten geltend gemacht werden können, müssen bestimmte Voraussetzungen erfüllt sein. Der Ersatzbau muss (kumulativ):

• durch dieselbe steuerpflichtige Person vorgenommen werden wie der Rückbau;

• auf dem gleichen Grundstück errichtet werden, wie das vorbestehende Gebäude;

• eine gleichartige Nutzung aufweisen, wie das vorbestehende Gebäude;

• innert angemessener Frist errichtet werden.

Eine gleichartige Nutzung wird unter folgenden Voraussetzungen angenommen:

Keine gleichartige Nutzung liegt vor, wenn ein vorbestehendes, unbeheiztes Gebäude (beispielsweise ein Stall, eine Scheune oder ein Autounterstand), durch ein beheiztes oder klimatisiertes Wohngebäude ersetzt wird. Entsprechende Rückbaukosten berechtigen somit nicht zum Abzug. Das gilt auch für ein früher gewerblich genutztes Gebäude (beispielsweise ein Lagerraum), auf dessen Grundstück neu ein ausschliesslich beheiztes oder klimatisiertes Wohngebäude errichtet wird.

Als angemessene Frist für die Errichtung des Ersatzneubaus gilt in der Regel eine Zeitspanne von zwei Jahren seit der Vornahme des Rückbaus.

3.5.3. Geltendmachung der Kosten

Die steuerpflichtige Person hat der zuständigen Steuerbehörde die abziehbaren Kosten, gegliedert nach Demontage-, Abbruch-, Abtransport- und Entsorgungskosten, in einer separaten Abrechnung auszuweisen (vgl. Baukostenplan "BKP SN 506 500" der schweizerischen Zentralstelle für Baurationalisierung [CRB]).

Können Rückbaukosten im Hinblick auf einen Ersatzneubau in der Steuerperiode, in welcher die Aufwendungen angefallen sind, steuerlich nicht vollständig berücksichtigt werden, sind die nicht berücksichtigten Kosten in den zwei nachfolgenden Steuerperioden abziehbar (vgl. StP 34 Nr. 2 Auf die beiden nachfolgenden Steuerperioden übertragbare Kosten).

3.6. Verwaltungs- und Betriebskosten

3.6.1. Grundsatz

Grundsätzlich sind die an Dritte bezahlten Verwaltungskosten, Betriebskosten und Abgaben abzugsfähig. Bei der Beurteilung der Abzugsfähigkeit ist aber zwischen Eigengebrauch und Vermietung zu unterscheiden:

3.6.2. Selbstgenutzte Liegenschaften

Der Abzug der Betriebskosten ist auf die eigentlichen "Besitzesabgaben" beschränkt, also auf diejenigen Aufwendungen, die vom Eigentümer unabhängig von der Nutzung zu tragen sind (z.B. Liegenschaftensteuer, Prämien für Gebäudeversicherungen, an Dritte bezahlte Verwaltungskosten).

Nutzungsbedingte Kosten gelten dagegen, wie beim Mieter, auch beim Eigenheimbesitzer als nicht abzugsfähiger Lebensaufwand. Darunter fallen etwa:

• Hauswartkosten für Reinigung, Schneeräumung, etc.;

• Kosten für Strom, Wasser, Gas, Öl (auch für Treppenhaus, Lift etc.);

• Kosten für Abwasser- und Kehrichtentsorgung.

Jährliche verbrauchsunabhängige Grundgebühren für Strom, Wasser, Gas sowie Abwasser- und Kehrichtentsorgung stellen gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung ebenfalls nutzungsbedingte Kosten dar. Bei selbstgenutzten Liegenschaften sind solche Grundgebühren somit nicht abzugsfähig.

Bei selbstgenutztem Stockwerkeigentum werden in der Regel 50% der Hauswartskosten als abzugsfähiger Aufwand anerkannt. Die restlichen Kosten werden als private Lebenshaltungsauslagen qualifiziert (Reinigung, Schneeräumung etc.) und sind daher nicht abzugsfähig.

3.6.3. Vermietete Liegenschaften

Bei Vermietung stellen sowohl die eigentlichen „Besitzesabgaben“, als auch die nutzungsbedingten Kosten abzugsfähige Gewinnungskosten dar. Dies gilt nur insoweit, als diese Aufwendungen nicht dem Mieter als Nebenkosten weiterbelastet werden.

4. Investitionen und wertvermehrende Aufwendungen

Auslagen für Investitionen, auch solche die keine Wertvermehrung zur Folge haben, dürfen nicht abgezogen werden.

Werden im Zuge von Instandstellungsarbeiten oder bei anderer Gelegenheit Verbesserungen an einer Liegenschaft vorgenommen, oder werden alte Einrichtungen durch solche mit vergleichsweise höherem Komfort oder grösserer Leistungsfähigkeit ersetzt, können nicht die gesamten Auslagen als Unterhaltskosten behandelt werden; ein durch Schätzung zu ermittelnder Teil davon hat wertvermehrenden resp. Investitions-Charakter und ist nicht abzugsfähig. Das Merkblatt Liegenschaftsunterhalt der Steuerverwaltung Thurgau enthält Richtwerte für die Vornahme solcher Abgrenzungen.

Kosten für den Bau oder Erwerb von Bauten und Einrichtungen sowie für bauliche Veränderungen (Um-, Ein-, Anbauten) sind Investitionen und nicht abzugsfähig. Dies gilt auch für Nachrüstungen (vgl. StP 34 Nr. 5 Praxisfälle Liegenschaftsunterhalt).

5. Vor der Lebensdauer ersetzte Teile

Wird ein Gebäudeteil oder eine Einrichtung schon nach vergleichsweiser kurzer Zeit und weit vor Ablauf der statistischen „Lebensdauer“ (vgl. Lebensdauertabelle des Schweiz. Hauseigentümerverbands [HEV]) ersetzt, spricht eine natürliche Vermutung dafür, dass nicht sachliche Gründe, sondern rein persönliche Motive den Ausschlag gegeben haben. Dies gilt etwa für die Auswechslung einer funktionsfähigen und zeitgemässen Kücheneinrichtung oder von weitgehend unversehrten Bodenbelägen bereits nach wenigen Jahren.

Rein oder hauptsächlich persönlich motivierte Massnahmen sind grundsätzlich den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten zuzuordnen. Solche Kosten stellen auch keine Anlagekosten dar, welche bei einem Liegenschaftsverkauf im Rahmen der Grundstückgewinnsteuerberechnung berücksichtigt werden können. Aufwendungen für vor der Lebensdauer ersetzte Teile können daher maximal im Ausmass der zurückgelegten Lebensdauer, gemessen an der statistischen Lebensdauer zum Abzug zugelassen werden. Vorbehalten bleibt der Nachweis, dass der Ersatz infolge sachlicher Gründe (z.B. Funktionsunfähigkeit eines Gerätes, Schäden etc.) erfolgt ist.

6. Aufwendungen für Fahrnis

6.1. Grundsatz

Als Fahrnis gelten sämtliche beweglichen Sachen. Ihre räumliche Lage lässt sich ohne Substanzverlust beliebig verändern, da sie nicht in fester Verbindung mit der Liegenschaft stehen. Aufwendungen für die Anschaffung, Reparatur oder den Ersatz von Fahrnis stellen grundsätzlich keinen abzugsfähigen Liegenschaftenunterhalt dar.

6.2. Abgrenzung Fahrnisbauten

Aufwendungen für den Unterhalt von Fahrnisbauten (z.B. Gartenhaus) ohne feste Verbindung zum Grundstück stellen keinen Liegenschaftenunterhalt dar und können somit nicht in Abzug gebracht werden.
Handelt es sich beim Gartenhaus um eine Baute mit fester Verbindung zum Boden, gilt es grundsätzlich als Teil des Grundstücks. Steht die Baute auf einem Thurgauer Grundstück, wird es von der Thurgauer Gebäudeversicherung mit einer eigenen Assekuranznummer erfasst. In der Folge wird ein solches Gartenhaus im Marktwert der Steuerschätzung berücksichtigt. Aufwendungen für den Unterhalt solcher Bauten können abgezogen werden.

6.3. Einrichtung, Mobiliar, Lampen, Maschinen und Geräte

Bewegliche Gegenstände und Geräte der Wohnungseinrichtung, wie z.B. Möbel, nicht verlegte Teppiche, Bilder, TV-Geräte, WLAN-Router etc. stellen Fahrnis dar. Aufwendungen für deren Anschaffung, Reparatur oder den Ersatz gehören zu den nicht abzugsfähigen Lebenshaltungskosten. Zum Mobiliar gehören grundsätzlich auch Lampen aller Art. Dies gilt auch für fest montierte Lampen, wenn sie ohne Substanzverlust an der Liegenschaft entfernt und ersetzt werden können.

Hingegen abzugsfähig sind Aufwendungen für die Reparatur oder den Ersatz eines in die Mauer eingelassenen Wandkastens (fest mit der Liegenschaft verbunden und somit Teil der Liegenschaft).

Grundsätzlich abzugsfähig sind Aufwendungen für die Reparatur oder den gleichwertigen Ersatz von Maschinen und Geräten, welche zwar Fahrnis darstellen, aber nach allgemeiner Schweizer Rechtsauffassung zur Liegenschaft gehören. Dabei handelt es sich um bestimmte Geräte der Küchen- und Waschkücheneinrichtung sowie bestimmte Geräte für den Gartenunterhalt.

6.4. Vorhänge, Sonnenstoren, Fliegengitter etc.

Jegliche Art Vorhänge stellen Fahrnis dar, weshalb die Aufwendungen dafür nicht abzugsfähige Lebenshaltungskosten darstellen.

Aufwendungen für die Reparatur oder den Ersatz von fest montierten Sonnenstoren oder Fliegengittern stellen abzugsfähige Liegenschaftsunterhaltskosten dar. Deren erstmalige Anschaffung zählt zu den wertvermehrenden, nicht abzugsfähigen Anlagekosten.

7. Abzug der Kosten

7.1. Wem steht der Abzug zu?

Liegenschaftsunterhaltskosten können nur Personen abziehen, welche für die Einkünfte aus der Liegenschaft als Eigentümer, Nutzniesser oder Wohnrechtsberechtigte steuerpflichtig sind.

Die wohnrechtsberechtigte Person darf bei Liegenschaften des Privatvermögens grundsätzlich ebenfalls den Pauschalabzug geltend machen. Sofern der Eigentümer für dieselbe betreffende Liegenschaft effektive Liegenschaftsunterhaltskosten geltend macht, kann die wohnrechtsberechtigte Person nur die effektiv selbst getragenen Kosten geltend machen, nicht aber den Pauschalabzug. Macht der Eigentümer der belasteten Liegenschaft dafür den Pauschalabzug geltend, kann die wohnrechtsberechtigte Person dafür keine effektiven Kosten mehr geltend machen. Nie zulässig ist der Pauschalabzug, wenn sich die belastete Liegenschaft beim Eigentümer im Geschäftsvermögen befindet.

Dem Mieter, der z.B. auch Reparaturen oder den Unterhalt des Gartens zu seinen Lasten ausführt, steht kein Abzug zu.

7.2. Zeitliche Abgrenzung

Für die zeitliche Abgrenzung von Liegenschaftenunterhaltskosten ist auf den Zeitpunkt abzustellen, in welchem sich die Zahlungsverpflichtung in irgendeiner Weise in den finanziellen Verhältnissen der steuerpflichtigen Person manifestiert. Dies setzt in erster Linie voraus, dass die Zahlungsverpflichtung betragsmässig feststeht. Daher ist der Zeitpunkt der Rechnungsstellung oder allenfalls der Bezahlung massgeblich. An der einmal getroffenen Wahl ist festzuhalten.

Bei Akontozahlungen wird auf das Datum der Rechnungsstellung bzw. Bezahlung abgestellt, sofern die Zahlungen dem Arbeitsfortschritt bis Ende der Steuerperiode entsprechen STRE.2020.117+118). Nur so lassen sich die Aufwendungen innerhalb der Steuerperiode wertmässig abgrenzen und kann das Periodizitätsprinzip eingehalten werden. Andernfalls wäre es möglich, durch überhöhte Akontorechnungen Unterhaltskosten in eine Steuerperiode zu übertragen, in der sie (noch) nicht angefallen sind. Dies würde dem Periodizitätsprinzip widersprechen.

Daher werden Vorauszahlungen, für welche die entsprechenden Leistungen bzw. Arbeiten erst im folgenden Jahr erbracht werden, im Zahlungsjahr (noch) nicht berücksichtigt.

Beispiel:

In 2020 wird eine Akonto-Zahlung von Fr. 180'000 geleistet. Der Arbeitsfortschritt bis Ende 2020 entspricht 232 Arbeitsstunden. Insgesamt werden 1'211 Arbeitsstunden für das Projekt aufgewendet.

Entsprechend dem Baufortschritt von 19.15% (232/1'211) kann betreffend Steuerperiode 2020 ein Liegenschaftsunterhaltsabzug von rund Fr. 35'000 geltend gemacht werden.

7.3. Selbst bezahlte Kosten

Es können nur die selbst bezahlten Liegenschaftsunterhaltskosten abgezogen werden. Ein Abzug ist deshalb nur in dem Umfang möglich, in welchem die Kosten nicht von Dritten übernommen oder ersetzt werden (z.B. durch Leistungen von Versicherungsgesellschaften, Subventionen oder dgl.).

7.4. Nachweis der Kosten

Der Nachweis, dass abzugsfähige effektive Unterhalts-, Betriebs- und Verwaltungskosten vorliegen, ist durch die steuerpflichtige Person zu führen. Dazu können nebst den Rechnungsdetails beispielsweise auch Baupläne und -beschriebe, Zustandsfotos „vorher/nachher“ und ähnliches dienen. Die Steuerverwaltung behält sich vor, bei Bedarf solche ergänzenden Unterlagen einzuverlangen.

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