StP 34 Nr. 7 Private Schuldzinsen
1. Allgemeines
Gemäss § 34 Absatz 1 Ziffer 3 StG bzw. Artikel 33 Absatz 1 Bst. a DBG können die privaten Schuldzinsen im Umfang des nach den §§ 22, 22a sowie 23 StG bzw. Artikel 20 und 21 DBG steuerbaren Vermögensertrages und weiterer Fr. 50'000 abgezogen werden, soweit die Schuldzinsen nicht zu den Anlagekosten gehören.
Der Abzug der privaten Schuldzinsen wird verweigert, falls sie auf einem Rechtsgeschäft beruhen, das als Steuerumgehung zu würdigen ist (vgl. StP 5 Nr. 1 Steuerumgehung). Schuldzinsen, die im Verhältnis zwischen Aktionär und Aktiengesellschaft oder zwischen Eltern und Kinder zu bezahlen sind, unterliegen deshalb einer Prüfung. Solche Zinsen können unter Umständen nicht abgezogen werden.
Geschäftliche Schuldzinsen sind dagegen voll abziehbar.
2. Berechnung des maximal zulässigen Schuldzinsenabzugs
Der maximal zulässige Abzug von privaten Schuldzinsen ist beschränkt auf den steuerbaren Ertrag aus beweglichem und unbeweglichem Vermögen zuzüglich weiterer Fr. 50 000. Für die Berechnung werden sowohl die Erträge aus beweglichem wie aus unbeweglichem Vermögen brutto bemessen, das heisst im Umfang der gesamten steuerbaren Einkünfte vor Abzug der darauf entfallenden Gewinnungskosten. Bei qualifizierenden Beteiligungen im Privatvermögen wird jeweils der Vermögensertrag nach Berücksichtigung der Teilbesteuerung herangezogen (EStV-Kreisschreiben Nr. 22 vom 16.12.2008, Ziff.3.1; vgl. StP 22 Nr. 1 Einkünfte aus beweglichem Vermögen).
Die Beschränkung des Abzuges privater Schuldzinsen gilt bei teilweiser (sekundärer) Steuerpflicht sowohl bei der Festsetzung des steuerbaren wie des satzbestimmenden Einkommens. Dabei fallen für die Festsetzung des satzbestimmenden (weltweiten) Einkommens auch die Erträge aus Grundstücken im Ausland in die Berechnung des weltweit zulässigen Schuldzinsenabzuges.
3. Definition Schuldzinsen
Im schweizerischen Steuerrecht können Schuldzinsen unabhängig davon, ob sie Gewinnungskostencharakter haben, grundsätzlich vom steuerbaren Einkommen abgezogen haben. Der Begriff der Schuldzinsen wird jedoch eng gefasst.
Als abzugsfähige Schuldzinsen gelten nur Zahlungen, die nicht der Tilgung der Kapitalschuld dienen (REICH: in Kommentar zum Schweizerischen Steuerrecht I/1, Art. 9 StHG N 32f.). Schuldzinsen sind nur diejenigen Vergütungen, welche für die Gewährung oder Vorenthaltung einer Geldsumme oder eines Kapitals zu entrichten sind, sofern dieses Entgelt nach der Zeit und als Quote des Kapitals in Prozenten berechnet wird. Rechtlich ist somit das Vorhandensein einer Kapitalschuld - i.S. einer Geldschuld - Voraussetzung für das Vorliegen einer steuerlich relevanten Zinsschuld. Es muss somit eine Abhängigkeit zwischen Kapitalschuld und Zinsen gegeben sein.
Demnach liegt kein Schuldzins vor in Fällen, wo dem gewöhnlichen Sprachgebrauch nach zwar von Zins die Rede ist, die geschilderte Abhängigkeit aber nicht besteht (z.B. Mietzins, Leasingzins etc.).
Kreditkommissionen deren Festsetzung von der Schuldenhöhe abhängen, sind wirtschaftlich betrachtet als Schuldzinsen und daher als abzugsfähig zu würdigen. Eine analoge Anwendung findet bei Baukredit-Kommissionen statt, welche nach Fertigstellung des Gebäudes aber noch vor Konsolidierung des Baukredits anfallen. Keinesfalls abzugsfähig sind jedoch Grundbuchgebühren zur Errichtung oder Erhöhung eines Grundpfandrechts, jährliche Kreditkartengebühren inkl. Bearbeitungsgebühren sowie Kreditrückzahlungen.
4. Fälligkeitsprinzip
Bei der Abzugsfähigkeit von Schuldzinsen gilt grundsätzlich das Fälligkeitsprinzip. Gemäss ständiger kantonaler Praxis werden deshalb in der Regel die in den Bemessungsjahren fällig gewordenen Schuldzinsen zum Abzug vom Roheinkommen zugelassen (vgl. StP 34 Nr. 11). Dementsprechend können etwa Hypothekarzinsen nur nach Massgabe der Fälligkeit in der massgebenden Bemessungsperiode vom steuerbaren Einkommen abgezogen werden.
Der Zeitpunkt, in dem die Zinsen bezahlt werden, ist in der Regel unbeachtlich. Die Steuerbehörde kann vom Fälligkeitsprinzip abweichen in jenen Fällen, in denen die Schuldzinsen durch den Schuldner infolge Zahlungsschwierigkeiten (Überschuldung) nicht mehr bezahlt werden (können) und vom Gläubiger daher zur Kapitalschuld hinzugeschlagen werden. Diesfalls kann die Steuerbehörde ausnahmsweise auf den Zeitpunkt der tatsächlichen Erfüllung abstellen.
5. Leasingzinsen
Die steuerliche Behandlung von Leasingzinsen ist in der Steuerpraxis beschrieben unter StP 34 Nr. 8 Leasingzinsen / Zinsen aus Konsumkreditvertrag.
6. Verzugszinsen, negative Ausgleichszinsen
Nachgewiesene Verzugszinsen sowie negative Ausgleichszinsen aus Steuerforderungen werden als Schuldzinsen vollumfänglich anerkannt.
7. Schuldzinsen als Teil der Anlagekosten
7.1. Allgemeines
Bei der Überbauung eines Grundstückes werden sämtliche Aufwendungen als Anlagekosten qualifiziert, die für die Erstellung der Baute aufgewendet werden. Bau- und Landkreditkosten sind für die Erstellung einer Baute bedingt und dienen damit der Schaffung eines Vermögenswertes bzw. einer neuen Einkommensquelle und nicht der Erhaltung und Sicherung einer solchen.
Zu den Anlagekosten gehörende Schuldzinsen können gemäss § 34 Absatz 1 Ziffer 3 StG nicht vom Einkommen abgezogen werden. Gemäss § 11 StV gilt dies für Bau- und Landkreditzinsen während der Bauphase.
Für die Qualifikation als Bau- oder Landkredit ist der technische, wirtschaftliche und zeitliche Zusammenhang eines Kredites oder Darlehens mit einem Bauprojekt massgebend. Besteht ein solcher Zusammenhang, gilt die Nichtabzugsfähigkeit der Schuldzinsen nicht nur für explizit als Baukredit bezeichnete Kredite, sondern auch für Hypothekarkredite und andere Darlehen.
Landkreditzinsen gelten nicht erst ab dem Zeitpunkt des Spatenstichs als nicht abzugsfähig, sondern bereits ab dem Kaufdatum des Grundstücks bzw. ab der Aufnahme des Landkredits.
Bau- und Landkreditzinsen können jedoch, gemäss § 131 Absatz 1 StG, im Rahmen der Veranlagung einer allfälligen Grundstückgewinnsteuer als Anlagekosten vom
Veräusserungserlös abgezogen werden.
7.2. Schuldzinsen nach Abschluss der Bauphase
Ab der Fertigstellung des Bauprojektes aufgelaufene (und fällige) Schuldzinsen, haben keinen Anlagekostencharakter mehr. Sie können daher als private Schuldzinsen vom Einkommen abgezogen werden. Dies gilt auch dann, wenn die Umwandlung des Baukredites in einen Hypothekarkredit erst zu einem späteren Zeitpunkt erfolgt.
7.3. Definition Landkredit
Die Absicht des Käufers beim Grundstückerwerb ist das massgebliche Element der steuerlichen Beurteilung, ob nicht abzugsfähige Landkreditzinsen vorliegen. Bilden Landerwerb, Baueingabe und nachfolgende Neuüberbauung eine Einheit, gelten Landkreditzinsen als Anlagekosten.
Gemäss bundesgerichtlicher Rechtsprechung gilt dies auch dann, wenn der Landerwerb einerseits und die Baute andererseits durch zwei voneinander unabhängige Kreditgeschäfte finanziert werden. Entscheidend ist, dass beide Rechtsgeschäfte insgesamt die finanzielle Grundlage zur Verwirklichung eines Bauprojektes bilden.
Bei einer Überbauung innert zwei Jahren seit Landerwerb wird gemäss Steuerpraxis von einem Zusammenhang mit der Erstellung der Baute ausgegangen, wodurch die Landkreditzinsen als Anlagekosten qualifiziert werden. Ein gegenteiliger Nachweis der steuerpflichtigen Person bleibt vorbehalten.
8. Schuldzinsen bei Konkurs
Aus Artikel 149 Absatz 4 SchKG ergibt sich, dass eine Schuld ab dem Zeitpunkt des Konkurses nicht mehr zu verzinsen ist. Nach Konkurseröffnung geleistete Zahlungen können daher steuerlich nicht mehr als abzugsfähige Schuldzinsenzahlungen anerkannt werden. Es handelt sich um Zahlungen zur Tilgung der bestehenden Schuld.