StP 76 Nr. 5 Simuliertes Aktionärsdarlehen: geldwerte Leistung
1. Allgemeines
Das Darlehen einer Aktiengesellschaft an ihren Aktionär oder einer GmbH an ihren Gesellschafter stellt eine geldwerte Leistung dar, wenn die Gesellschaft das betreffende Darlehen nur deshalb in einer bestimmten Höhe gewährt, weil der Darlehensnehmer Anteilsinhaber ist. Eine geldwerte Leistung unterliegt bei der Kapitalgesellschaft der Gewinnsteuer und beim Anteilsinhaber der Einkommenssteuer gemäss § 22 Ziffer 4 StG (vgl. StP 76 Nr. 2 Verdeckte Gewinnausschüttung).
Ob und in welchem Umfang ein Darlehen an einen Beteiligten als geldwerte Leistung betrachtet werden muss, bestimmt sich daher aufgrund eines Drittvergleichs. Eine geldwerte Leistung liegt vor, wenn und soweit das zu beurteilende Darlehen einem unabhängigen Dritten nicht gewährt worden wäre. Beim Drittvergleich sind in jedem Einzelfall, ausgehend von dem zwischen der Gesellschaft und dem Beteiligten abgeschlossenen Vertrag, alle konkreten Umstände zu berücksichtigen.
2. Abgrenzungskriterien
Das Bundesgericht hat eine Anzahl von Kriterien entwickelt, bei deren Vorliegen ein Aktionärsdarlehen als geldwerte Leistung zu qualifizieren ist (ASA 66, 554 Erwägung 3, Seite 558 f., StE 2001 DBG B 24.4. Nr. 58 Erwägung 2). Ob und in welchem Umfang ein Darlehen an einen Beteiligten als geldwerte Leistung betrachtet werden muss, beurteilt sich sowohl nach den Verhältnissen beim Beteiligten als auch nach den Gegebenheiten bei der Gesellschaft. Beim Entscheid ob das Darlehen simuliert ist, steht die Beurteilung der Bonität des Darlehensnehmers im Vordergrund.
Zur Beurteilung, ob ein dem Aktionär von der Gesellschaft gewährtes Darlehen echt oder simuliert ist, werden folgende Abgrenzungskriterien herangezogen:
Beurteilung der Gesamtverhältnisse: beispielsweise der Frage, ob die steuerliche Situation beim Aktionär mit dem durch das Darlehen verursachten Schuldzinsenabzug zu einem steuerbaren Einkommen führt, das mit dem Lebensaufwand des Steuerpflichtigen nicht übereinstimmt;
Bonität des Schuldners, beispielsweise kann der Aktionär die üblichen Abzahlungen leisten und die anfallenden Zinsen begleichen;
Statutarischer Zweck der Gesellschaft erlaubt keine Gewährung von Krediten;
Gewährtes Darlehen stellt ein gefährliches Klumpenrisiko dar;
Merkmale der Darlehenssimulation.
Als Merkmale einer Darlehenssimulation gelten:
fehlende Rückzahlung (fehlender Rückzahlungswillen oder objektive Unmöglichkeit);
fehlender schriftlicher Darlehensvertrag (Höhe, Dauer, Rückzahlung, Verzinsung).
Kumulierung von Darlehen und Novation des Zinses in eine zusätzliche Darlehensschuld.
3. Steuerliche Behandlung
3.1. Gesellschaft
Wird das Aktionärsdarlehen als unecht qualifiziert, stellt dieses zufolge Uneinbringlichkeit einen Non-Valeur bei der Gesellschaft dar. Das Darlehen ist in der Steuerbilanz als Non-Valeur (Negativreserve) aufzuführen.
Abschreibungen oder Wertberichtigungen auf dem umqualifizierten Darlehen werden dem steuerbaren Reingewinn hinzugerechnet.
3.2. Aktionär
Ist ein Aktionärsdarlehen als simuliert zu betrachten, so wird dieses steuerlich im Zeitpunkt der Umqualifizierung als verdeckte Gewinnausschüttung an den Aktionär behandelt. Dies führt zu einer Besteuerung als Einkommen (Beteiligungsertrag) beim Aktionär gemäss § 22 Ziffer 4 StG.